对债务重组会计准则的改进建议思维导图

1.对债务重组伴随非货币性交易的事项(包括以非现金资产清偿债务和债务转为资本)，其会计处理存在两种观点:第一，认为债务重组和资产置换是“一项任务”和“一个整体”，是债权人免除若干债务的条件，二者不可分割，应当按照债务重组会计准则进行会计处理;第二，认为是“两项任务”，债务重组后债务仍需偿还，而资产置换是另一项业务，属于非货币性交易，应当按照非货币性交易具体准则进行会计核算。笔者认为，本着实质重于形式的会计原则，在实际操作中将其分为两项业务处理较妥当。以非现金资产清偿债务，其实质是债务人将其非现金资产销售(转让)，收回现金后再偿还债务，因此这部分收益应属于经营性损益，但这部分损益是通过债务重组的方式来实现的，若将其一次性计人当期损益，可能会以税金、分利等方式流出企业;若将其全部计人资本公积，也不符合经济业务的特征，笔者认为，应将这部分损益计人“递延损益”，并分期转人以后各期。对于债务转人资本，它属于资本交易，按照国际惯例，资本交易应直接调整所有者权益，不应在利润表中列示。

2.在修改债务条件的债务重组方式中，“将来应付金额”不应包含债务重组日至债务重组清偿日应支付的利息。因为，修改债务条件，意味着双方变更了原有的合同关系，确立了新的债权债务关系，未来利息是在新合同续存期内债务人的预计支出或债权人的预计收益。实务中，企业的利息收支，一般根据权责发生制原则已计人相应的会计期间，未来利息支出计人重组日新债务的账面价值中，不符合利息费用的核算惯例，同时也减少了重组收益，且以后支付时直接冲减债务的账面价值而不增加财务费用，这样不能真实地反映债务人的筹资成本。因此，如果把未来利息计人“将来应付金额”，一方面会使债务人少计债务重组所得的利益;另一方面也使其报表无法真实地反映因债务人自重组日至债务清偿日占用此部分资金应发生的财务费用。

虽然账面价值计价比较适应我国目前经济发展市场化程度不高的状况，在一定时期内可使会计信息更具有真实性和可验证性。但账面价值只能告诉人们在取得资产或形成债务时所花费的成本，却不代表其本身价值。有时，采用账面价值一方面无法避免企业间(特别是关联企业之间)的舞弊行为，为他们提供更多的方便;另一方面则为希望通过正常债务重组，盘活企业资产，扩大规模的企业制造了不小的障碍。因此，账面价值只是一种权宜之计和暂时性的计量基础。在可计量性条件制约下，资产或债务的价值应体现在其预期的现金流人和流出上。并且，如果债权人在获得多项非现金资产时，为了确定各项非现金资产的人账价值，公允价值非常重要。因此，债务重组计价基础应尽快在适当的时候恢复公允价值。并且，从发展趋势看，随着我国会计改革的深人和会计人员专业水平的不断提高，也为公允价值在会计领域广泛引人提供了合理的保证。为了确定公允价值，企业在进行债务重组时，政府物价部门可协同工商及市场管理部门，定期在有关报刊或电视广播上公布活跃资产的市场价格，为确定债务重组的公允价值提供依据;同时以债务重组中要求工商、财政、税务、物价等部门参与，防止重组双方转移利润，逃避税款;监督、审核重组双方公允价值的确定，保证会计信息的权威性、公证性的真实性。

对于债务重组的涉税行为，准则中并未明确规定。如具有盈利的债权人企业，与作为关联企业的债务人进行债务重组时，债权人的重组损失减少了利润总额，少交了所得税;而债务人把重组收益计人了资本公积，并未增加企业利润和所得税，却增大了企业资本。因此，关联企业之间完全可能根据避税需要，随意相互重组，从而使关联企业既增大资本又少交了所得税。因而，笔者建议:

1.对债权人的债务重组损失在税前不得抵扣计人应纳税所得额，以防止债权人利用债务重组转移税前利润，逃避所得税;对债务人的重组收益交纳企业所得税。这样，可防止国家税收的流失。

2.各级税务部门应认识到债务重组行为对实现经济增长与税收增长具有促进作用，对企业合理的债务重组应给予积极支持，同时遏制一些企业尤其是关联企业之间以避税为目的的随意重组行为。

3.加快《债务重组会计准则》规定与税法政策的协调性，使债务重组行为有法可依。在保护债权人、债务人合法利益的同时，进一步规范重组行为，并提高纳税意识。