税务机关行使代位权的方式与限制　思维导图

传统民法理论认为，代位权的行使方式有两种，即裁判方式和径行方式。根据《税收征管法》第50条规定，税务机关可以依照《合同法》第73条的规定行使代位权。《合同法》第73条规定“债权人可以向人民法院请求以自已的名义代位行使债务人的债权”。这表明税务机关行使代位权只能通过向人民法院提起诉讼的方式来行使，而不是由税务机关的执法行为直接实现。有学者认为，为使税务机关有效行使代位权和充分保障国家税收收入，法律应赋予税务机关可以采用直接行使方式行使代位权的权利。诚然，税务机关直接行使代位权，会大大加强税务机关清缴欠税的力度，提高税收征管效率，也可以减少司法工作量。但由税务机关直接行使代位权容易导致权利的滥用，法律不能牺牲公正而偏面地追求效率;另一方面，由于被告并非税务机关的管理相对人，其与税务机关处于平等法律地位，而且税收代位权涉及到税务机关、纳税人、纳税人的债务人三方面的关系，如果税务机关直接行使代位权将可能会破坏司法秩序的稳定。基于以上原因，税务机关只能通过诉讼的方式来行使代位权。

另外，在代位权的诉讼管辖上，《解释》第l4条规定了债权人依照《合同法》第73条规定提起代位权诉讼的，由被告住所地人民法院管辖。在税收代位权诉讼中，基于原告即税务机关与纳税人的债务人的住所地并不一定在同一地方，从行政效率的角度出发，让税务机关到其所在地以外行使税收代位权是不现实的。为此，法律不妨规定税收代位权由税务机关所在地人民法院管辖。与此同时，在确定级别管辖时，可以考虑由参与诉讼的税务机关同级的人民法院管辖，这样将有利于诉讼的顺利进行。按照《解释》第l7条规定在代位权诉讼中，债权人请求人民法院对次债务人的财产采取保全措施的，应当提供相应的财产担保。但是，在税收代位权诉讼中，基于债权人即税务机关的特殊性，当税务机关请求人民法院对纳税人的债权人的财产采取保全措施时，人民法院可以对其豁免提供相应的财产担保。

税收代位权的行使不仅关系到税务机关与纳税人，还关系到纳税人与其债权人的关系，还涉及到税务机关与纳税人的债权人之间的关系，甚至会影响到社会经济秩序。因此，税收代位权的行使应当遵循公平合理、诚实信用的原则，并严格依照法律、法规的规定进行，而不能滥用权利。鉴于此，税务机关的代位诉讼请求应当受到以下限制。

1.税务机关行使代位权的范围应以达到保全税款的程度为限。根据传统民法债法理论，如果应代位行使的债权人权利的财产价值，超过债权保全的程度时，就应该在必要的限度内，分割债务人权利来行使。但对于不能分割的，可以行使全部的权利。这表明税务机关在行使代位权时，行使的范围不得超过保全税款的程度。如果超过保全税款的程度，应当分割行使纳税人的权利。只有在不能分割行使时，才能行使全部权利，并应将超出部分价值归还于纳税人。

2.税务机关代位请求的标的额以纳税人对其债务人所享有的债权数额为限。根据《解释》第2l条规定：“在代位权诉讼中，债权人行使代位权的请求数额超过债务人所负债务额，或者超过次债务人对债务人所负债务额的，对超过部分不予支持。” 这表明税务机关在行使代位权时，请求的范围不得超过纳税人对其债务人所享有的债权数额。

[1]《中华人民共和国合同法》 第七十三条

[2]《中华人民共和国税收征收管理法》 第五十条